Dotacja – rozliczenie w księgach rachunkowych

Polskie prawo bilansowe jednoznacznie określa sposób, w jaki jednostka powinna wykazać dotację w księgach rachunkowych – dla sprecyzowania przykładu skupimy się na przykładzie dotacji na nabycie środka trwałego. W myśl art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości (dalej: UoR) – środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł.

Zgodnie z powyższym zapisem ustawy, tego typu dofinansowanie lub całkowita pomoc nabycia składnika majątku z programów pomocowych wymaga zaliczenia do rozliczeń międzyokresowych przychodów, które następnie odnoszone są w pozostałe przychody operacyjne – równolegle do odpisów amortyzacyjnych – dokonywanych na zasadach ogólnych zawartych w prawie bilansowym. Odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego sfinansowanego dotacją dokonuje się drogą systematycznego, planowanego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji, zaś rozpoczęcie amortyzacji powinno nastąpić nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, natomiast zakończenie amortyzacji nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia jego niedoboru, z ewentualnym uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego, co wynika z literalnego brzmienia art. 32 UoR.

Jednostka otrzymując środki z dotacji ma do czynienia najczęściej z dwoma przypadkami, mianowicie może wystąpić sytuacja, w której dotacja wpływa na rachunek bankowy jednostki przed oddaniem środka trwałego do użytkowania i rozpoczęciem jego amortyzacji oraz kiedy otrzymana dotacja wpłynęła już po oddaniu do użytkowania środka trwałego i rozpoczęciu jego amortyzacji. W sytuacji, gdy dotacja na finansowanie nabycia wpłynie na rachunek bankowy jednostki już po przyjęciu tego środka do użytkowania i tym samym po rozpoczęciu odpisów amortyzacyjnych, to dla celów bilansowych nie koryguje się wcześniej dokonanych odpisów. Rozliczenia należy dokonać poprzez jednorazowe odniesienie do pozostałych przychodów operacyjnych kwoty dotacji ustalonej proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych, które zostały dokonane przez jednostkę do dnia otrzymania dotacji. Szczególnie problematyczna z punktu widzenia podatkowego jest sytuacja, w której jednostka otrzymuje dotację już po przyjęciu środka trwałego do użytkowania oraz dokonuje odpisów amortyzujących. Wówczas jednostka zobowiązana jest do dokonania korekty dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Problematyka tego zagadnienia dotyczy głównie momentu otrzymania środków z dotacji, które mogą trafić na rachunek bankowy podatnika dużo później, aniżeli faktyczne rozpoczęcie amortyzacji środka trwałego, który został zakupiony w tym celu. Ostatecznie stanowisko organów podatkowych stwierdza, iż w takiej sytuacji niezbędne będzie dokonanie korekty w okresie, w którym dotacja faktycznie wpłynęła na rachunek bankowy.

Oczywiście w tym przypadku nie ma obowiązku korekty kosztów wstecz, tylko odpowiednią część dotacji, która została ustalona proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia otrzymania dotacji, odnieść jednorazowo do pozostałych przychodów operacyjnych.